Käibevarade arvestus raamatupidamises
Vara on raamatupidamiskohustuslase poolt kontrollitav ressurss (asi või õigus):
- mis on tekkinud minevikus toimunud sündmuste tagajärjel;
- mis tõenäoliselt osaleb tulevikus majandusliku kasu tekitamisel (mitte äriühingutest raamatupidamiskohustuslaste puhul neile seatud eesmärkide täitmisel);
- mille soetusmaksumus või muu bilansis kajastamisel aluseks olev väärtus on usaldusväärselt määratletav.
Liigitamise kriteeriumid
Olulisem liigitus varade vahel on nende liigitamine ajavahemiku läbi, mille jooksul need varad ettevõttele kasu toovad. Ettevõtte varad jagatakse käibevaraks ja põhivaraks (Tabel 1)
- Käibevara on vara, mis kasutatakse majandustegevuses ära lähema aasta jooksul. Erandina võib käibevara kasutusaeg olla ka pikem, kuid seda ainult juhul, kui tootmisprotsess on pikem kui üks aasta.
Käibevara on näiteks raha (välja arvatud juhul, kui see on paigutatud tähtajalisele hoiusele pikema tähtajaga kui aasta), ostjatelt laekumata summad, edasimüügiks ostetud kaubad, tootmises ja teenuste osutamisel kasutatavad tooraine ja materjalid.
- Põhivara on vara, mida kasutatakse majandustegevuses pikema perioodi jooksul (rohkem kui aasta). Põhivara ei ole mõeldud müügiks vaid pikaajaliseks kasutamiseks.
Põhivara on näiteks hooned, maa, tootmisseadmed . Samuti on põhivara enam kui aasta hoitavad väärtpaberid ning pikaajalised (tähtajaga üle aasta) nõuded.
Varad
| PÕHIVARAD | Materiaalsed põhivarad
|
Hooned, rajatised, masinad, seadmed, sisseseaded, inventar, transpordivahendid, maa, lõpe-tamata ehitus, muud põhivarad |
| Immateriaalsed varad | Ostetud patendid, litsentsid, kaubamärgid, arenguvälja-minekud, firmaväärtus | |
| Pikaajalised finantsinvesteeringud | Pikaajalised investeeringud, pikaajalised võlad (laenud) | |
| KÄIBEVARAD | Varud | Toore, materjal, kütus, lõpetamata toodang, valmistoodang, väikevahendid, ostetud kaubad müügiks, ettemaksed hankijatele |
| Raha | Kassa, pangakontod, valuutakontod | |
| Väärtpaberid | Aktsiad, võlakirjad, osakud | |
| Nõuded ja ettemaksed | Ostjate laekumata arved, aru-andvate isikute võlg, ettemaksed |
Käibevara arvestus
Käibevarana kajastatakse:
- raha ja raha ekvivalente, välja arvatud juhul, kui neid ei ole võimalik kasutada vähemalt 12 kuu jooksul alates bilansipäevast;
- varasid, mis eeldatavasti realiseeritakse ettevõtte tavapärase äritsükli käigus (isegi juhul, kui see on pikem kui 12 kuud; näit. varud ja nõuded ostjate vastu);
- varasid, mida hoitakse eelkõige kauplemiseesmärgil (näit. kauplemiseesmärgil hoitavad finantsinvesteeringud);
- varasid, mida tõenäoliselt suudetakse realiseerida lähema 12 kuu jooksul bilansipäevast (näit. finantsinvesteeringud, mida plaanitakse ja tõenäoliselt suudetakse müüa 12 kuu jooksul).
Varade kajastamisel bilansis kajastatakse lähtudes nende likviidsusest: kõige likviidsemad varad kajastatakse eespool, vähem likviidsed nende järel jne. Käibevarad jaotatakse nelja põhirühma vahel:
- Raha
- Lühiajalised finantsinvesteeringud
- Nõuded ja ettemaksed
- Nõuded ostjate vastu
- Maksude ettemaksed ja tagasinõuded
- Muud lühiajalised nõuded
- Ettemaksed teenuste eest
- Kokku
- Varud
- Tooraine ja materjal
- Lõpetamata toodang
- Valmistoodang
- Müügiks ostetud kaubad
- Ettemaksed varude eest
- Kokku
Kõige likviidsem vara on raha ise. Sellepärast algabki bilanss kirjega „Raha“. Seejärel finantsinvesteeringud, mida peaks olema võimalik rahaks teha mõne päevaga. Järgmisena ostjatelt laekumata summad – peaksid laekuma paari nädala kuni kuu jooksul (maksetähtajad). Järgnevad varud – need tulevad kõigepealt maha müüa, mis võtab omajagu aega. Selle loetelu lõpetab materiaalne põhivara, mille müük võib võtta kauem aega ja immateriaalne põhivara, mida müüa on keeruline ja sageli praktiliselt võimatu.
Bilansikirjete alaliigendusi võib bilansi asemel esitada lisades. Lähtudes olulisuse printsiibist, võib ebaolulisi bilansikirjeid avaldada summeeritult. Bilansikirjete nimetusi võib täpsustada, samuti võib lisada täiendavaid kirjeid või kirjete alaliigendusi, kui see tuleb kasuks bilansi informatiivsusele ja loetavusele.
Raha
Raha ja raha ekvivalentide all kajastatakse järgmiseid vara liike:
- Sularahakassa: eurod ja välisvaluutad.
- Arvelduskontod: eurod ja välisvaluutad
- Nõudmiseni hoiused
- Investeeringud rahaturufondidesse ja muudesse ülilikviidsetesse väärtpaberitesse, mida saab normaalsetes tingimustes kiiresti konverteerida rahaks
Ringluses olev raha jaguneb sularahaks ja pangas hoiustatavaks rahaks. Selle järgi jagunevad arveldused kas sularaha- või sularahata arveldusteks.
Majandusüksuse raha hoitakse pankades arveldusarvetel. Sularaha hoitakse majandusüksuse kassades. Sularahatehingute õigus antakse materiaalselt vastutavale isikule, kellega sõlmitakse materiaalse vastutuse leping. Sularaha käitlemise ja arvestuse kohta peavad olema juhtkonna poolt ettevõttesiselt kehtestatud reeglid, et tagada raha säilimine ja ohutu transportimine. Sularaha käitlemise üldine korraldus määratakse kindlaks ettevõtte raamatupidamise siseeeskirjades.
Sularaha tagab ettevõtte normaalse äritegevuse. Ettevõttel peab olema piisav kogus raha, et tagada tõrgeteta funktsioneerimine. Teisalt ei tohi raha kogus olla ka liiga suur, kuna lihtsalt kontol seisev raha tootlus on väga väike. Raamatupidamise sise-eeskirjas kehtestatakse kassa limiit, mille ulatuses võib kassas sularaha hoida. Limiiti ületav summa viiakse panka.
Raha ja väärtpaberite veoks on kehtestatud Vabariigi Valitsuse poolt eraldi kord (VV määrus nr 187 vastu võetud 11.05.2004 “Raha ja väärtpaberite veo kord”), mis reguleerib raha ja väärtpaberite veo korda.
Kassasse sularaha sissetuleku vormistamise algdokumendiks on kassa sissetulekuorder, mis koosneb orderi ja kviitungi osast. Peale kassatehingute teostamist (raha vastuvõtmist maksjalt) antakse kassa sissetuleku orderi täidetud kviitungi osa raha maksjale. Kassa sissetuleku orderi kviitung jäetakse täitmata kui kassapidaja toob ise raha pangast kassasse.
Raha väljamaksmine kassast vormistatakse kassa väljaminekuorderiga. Raha väljamaksmisel peab kassapidaja nõudma isikut tõendava dokumendi esitamist. Raha saaja kirjutab kassa väljamineku orderile saadaoleva rahasumma, kuupäeva ja allkirja ning isikut tõendava dokumendi andmed.
Kassaorderitel ei tohi olla ühtegi parandust, kõik orderid peavad olema nummerdatud ning peale märgitud tehingu toimumise kuupäev. Kassapidaja peab orderi allkirjastama peale toimunud tehingut. Kassa sissetuleku ja väljamineku orderid on algdokumendid raha liikumisel, maksuarvestuse seisukohal ei oma nad tähtsust.
Kõik kassaorderid registreeritakse kassaraamatus. Kassaraamatut täidab kassapidaja iga päev kui on toimunud tehingud sularahaga, märgitakse perioodi sularahaliikumised ning saldod. Kui kassatehingute arv on väike siis on lubatud kassaraamatut täita pikema ajavahemiku möödumisel. Mõisted väike kassatehingute arv ja pikem ajavahemik mõtestatakse vastavalt summaliselt ja arvuliselt lahti ettevõtte raamatupidamise sise-eeskirjades.
Jaekaubandusettevõtetes, kus on mitmeid kassasid, ei vormistata iga tehingu juures kassa sissetulekuorderit. Tehing registreeritakse kassaaparaadis elektrooniliselt ning kliendile väljastatakse ainult sularahaarve. Elektroonilised kassatehingute salvestised on sellisel juhul sularahatehingute algdokumendiks.
Kassa arvestuse ja protseduurireeglid kehtestatakse ettevõttes raamatupidamise siseeeskirjadega:
- kuidas vormistatakse
- kui tihti koostatakse kassaaruanne
- kes vastutab sularaha allesoleku eest
- kes allkirjastab väljaminekuorderid
- kassalimiit (ei ole kohustuslik)
Ettevõtte pangas hoiustatava raha arvestust peetakse pankade ja arveldusarvete lõikes. Maksetehingud tehakse vastavalt esitatud maksekorraldustele. Pangatehingud kajastatakse arveldusarvete väljavõtete ja algdokumentide alusel päeva- ja pearaamatus.
Arvelduskonto on kõikide pangatoimingute aluseks. Arvelduskontot on võimalik avada nii eurodes kui ka panga poolt noteeritavates välisvaluutades. Arvelduskonto tehinguid kinnitab konto väljavõte, mille põhjal kajastatakse ka tehingud raamatupidamises. Arvelduskontol tehingute tegemiseks annab ettevõtte allkirjaõiguslik isik raamatupidamisega tegelevale töötajale volituse.
Kõik maksed ettevõtte pangakontolt teeb pank vastavalt maksedokumentidesaabumise järjekorrale. Maksedokumente ei võeta vastu makseteks vajaliku summapuudumisel ettevõttele avatud pangakontol.
Pangas hoiustatud raha kasutamise eest maksab pank ettevõttele tasu – intresse. Panga poolt makstavate intresside arvutamise alused ja maksmise kord on fikseeritud valitudpanga eeskirjades ja hinnakirjas. Arvestatud intressid lisanduvad ettevõtte arvelduskonto lõppjäägile.
Kokkulepitud ajavahemike kohta saab ettevõte pangast oma pangakonto väljavõtte. Pangakonto väljavõttel on näidatud raha jääk päeva või perioodi alguses, kõik sissetuleku- ja väljaminekutehingud ajalises järjekorras ning raha jääk perioodi lõpuks. Pangakonto väljavõte on algdokumendiks.
Ettevõtted võivad pankadega sõlmida ka laenuleppeid, mille tulemuseks on krediidilimiit. See tähendab, et ettevõte võib krediidilimiidi ulatuses igal ajal pangast laenu võtta.
Välisvaluutatehing on tehing, mis on fikseeritud või mille arveldamine toimub välisvaluutas. Välisvaluutatehingute esmasel kajastamisel võetakse nad arvele Eestis ametlikult kehtivas vääringus tehingupäeval kehtiva valuutakursi alusel.
Välisvaluuta arvestus:
- Iga valuuta kohta peab olema eraldi kassa ja eraldi kassaaruanne
- Valuuta arvutatakse ümber eurodesse bilansipäeva Eesti Panga ametliku kursiga
NB!
- kassa saldo ei ole kunagi negatiivne
- pangakonto saldo võib olla negatiivne kui tegemist on arvelduslaenuga.
Bilansis näidatakse arvelduslaen passivas
Rahaliste vahendite inventeerimine
Inventeerimiseks nimetatakse inventeerimisobjektide tegeliku olemasolu kindlakstegemist nende ülelugemise, -mõõtmise või -kaalumise teel.
Raamatupidamise seisukohast on inventuuri eesmärgiks tegelike ja raamatupidamises arvestatud varade täpse vastavuse kindlakstegemine (sisuliselt võrdlemine).
Kassa ja arvelduskonto inventeerimise sagedus määratakse kindlaks ettevõtte raamatupidamise sise-eeskirjades. Inventeerida ei või vähem, kui üks kord majandusaastal, mis peab toimuma bilansipäeva seisuga. Kassa inventeerimise sagedus võib olla juhuslik, ilma ette teatamata.
Inventeerimiseks moodustatakse inventeerimiskomisjon, kuhu kuuluvad sõltumatud ettevõtte töötajad, et saada objektiivset infot. Inventeerimise tulemused fikseeritakse inventeerimisaktis.
Inventeerimisaktis tuleks näidata viimase kassa sissetuleku orderi ja viimase kassa väljamineku orderi number ning eraldi raha olem erinevate rahatähtede lõikes ja kokku. Arvestusandmetel olemasoleva sularaha olemi ja tegeliku olemi vahe on kassa üle- või puudujääk. Kui inventeerimisel selgub kassa üle- või puudujääk, tuleb see kajastada kassa inventeerimisaktis, kusjuures inventeerimiskomisjon peab selgitama välja asjaolud.
Arvelduskonto inventeerimine seisneb selles, et viimase pangakonto väljavõtte jääki võrreldakse arveldusandmetega ja panga poolt esitatud saldoteatisega. Majandusaasta lõppedes aastaaruande koostamiseks peab ettevõte arvelduskontode saldode kinnituseks tellima pangast saldoteatise, mis tõestab ettevõtte arvelduskonto saldode vastavust.
Kannete näited:
Raha laekumine pangakontolt kassasse
D Kassa 100.-
K Pangakonto 100.-
Raha laekumine pangakontole ostjatelt
D Pangakonto 15000.-
K Nõuded ostjate vastu 15000.-
Ostjad tasuvad arve eest valuutas (laekumispäeva valuutakurss oli madalam varasemast arvestusest)
D Pangakonto 12000.-
K Muud äritulud (tulu valuutakursi muutustest) 500.-
K Nõuded ostjate vastu 11500.-
Ostjad tasuvad arve eest valuutas (laekumispäeva valuutakurss kõrgem)
D Pangakonto 11000.-
D Muud ärikulud (kadum valuutakursi muutustest) 500.-
K Nõuded ostjate vastu 11500.-
Raha kajastamine aastaaruandes
Aastaaruande koostamiseks:
- Inventeeritakse sularaha jäägid. Inventuur tuleks läbi viia võimalikult vahetult enne bilansipäeva (so päev, mille seisuga koostatakse raamatupidamise aastaaruandes esitatav bilanss);
- Võrreldakse pearaamatus kajastatud panga kontode saldod panga väljavõtetega. Vajadusel (näiteks audiitori nõudel) tellitakse pankadest saldode kohta kinnituskirjad;
- Hinnatakse ümber välisvaluuta jäägid (nii sularaha kui pangaarved) Euroopa Keskpanga ametliku kursiga.
Lühiajalised investeeringud
Finantsvarade arvestust käsitleb RTJ 3. Erandiks on rendilepingutest tulenevad nõuded (käsitleb RTJ 9).
Mõisted:
Finantsinstrument on leping, mille tulemusena tekib ühele osapoolele finantsvara
ja teisele osapoolele finantskohustus või omakapitaliinstrument.
Finantsvara on vara, mis on raha, lepinguline õigus saada teiselt osapoolelt raha või muid finantsvarasid, lepinguline õigus vahetada teise osapoolega finantsvarasid potentsiaalselt kasulikel tingimustel ja/või teise ettevõtte omakapitali instrument.
Finantskohustus on lepinguline kohustus tasuda teisele osapoolele raha või muid finantsvarasid või vahetada teise osapoolega finantsvarasid potentsiaalselt kahjulikel tingimustel.
Omakapitaliinstrument on leping, mis annab õiguse osaleda ettevõtte netovaras.
Tuletisinstrument on finantsinstrument, mille väärtus sõltub muutustest intressimääras, väärtpaberi hinnas, valuutakursis, hinnaindeksis või muus sarnases alusmuutujas ning mille algne soetusmaksumus on null või väga väike võrreldes teiste
lepingmuutustele ja mille arveldamine toimub tulevikus.
(Näideteks tuletisinstrumentidest on forward-, futuur-, swap- või optsioonilepingud)
Soetusmaksumus on vara omandamisel selle eest makstud raha või mitterahalise tasu õiglane väärtus ja kohustuse võtmisel selle eest saadud raha või mitterahalise tasu õiglane väärtus.
Korrigeeritud soetusmaksumus on finantsvara või finantskohustuse algne soetusmaksumus, mida on vajadusel korrigeeritud järgmiste summadega:
- põhiosa tagasimaksed
- algse soetusmaksumuse ja lunastusmaksumuse vahelise võimaliku erinevuse kumulatiivne amortisatsioon väärtuse langusest
- laekumise ebatõenäosusest tingitud võimalik allahindlus
Sisemise intressimäära meetod on finantsvara või –kohustuse korrigeeritud soetusmaksumuse arvutamine kasutades selle sisemist intressimäära.
Sisemine intressimäär on selline intressimäär, millega finantsvarast või –kohustusest tulenevaid rahavoogusid diskonteerides on tulemuseks antud finantsvara või –kohustuse hetke bilansiline maksumus. Sisemise intressimäära arvutus hõlmab kõiki antud finantsvara või –kohustusega seoses makstavaid või saadavaid tehingukulutusi, üle- ja alakursse.
Õiglane väärtus on summa, mille eest on võimalik vahetada vara või arveldada
kohustust teadlike, huvitatud ja sõltumatute osapoolte vahelises tehingus.
Tehingukulutused on finantsvara või –kohustuse ostu, emiteerimise või müügiga
kaasnevad vältimatud kulutused. Vältimatud kulutused on sellised kulutused, mida
ei oleks toimunud, kui ost, emiteerimine või müük poleks aset leidnud.
Majandusüksuse investeering teiste ettevõtete väärtpaberitesse kajastatakse bilansis käibevarana lühiajaliste finantsinvesteeringute kirjel, kui väärtpaberid on ostetud kiire realiseerimise eesmärgil. Lühiajalised finantsinvesteeringud on ka lunastustähtajani hoitavad väärtpaberid kui lunastustähtaeg saabub 12 kuu jooksul bilansipäevast. Kauplemiseesmärgil soetatud väärtpaberiteks võivad olla teiste ettevõtete aktsiad, inventeerimisfondide osakud, võlakirjad, tuletisväärtpaberid jm.
Lühiajaliste finantsinvesteeringute eesmärgiks on tulu teenimine väärtpaberite soetus-ja müügihindade kõikumistelt.
Finantsinvesteeringutega on seotud järgmised mõisted:
- Soetusmaksumus – vara omandamisel või kohustuse võtmisel selle eest makstud raha või mitterahalise tasu õiglane väärtus
- Õiglane väärtus on summa, mille eest on võimalik vahetada vara või arveldada kohustust teadlike, huvitatud ja sõltumatute osapoolte vahelises tehingus
Finantsvarad võetakse algselt arvele nende soetusmaksumuses, milleks on antud finantsvara õiglane väärtus. Algne soetusmaksumus sisaldab kõiki finantsvara soetamisega otseselt kaasnevaid kulutusi.
Kauplemise eemärgil soetatud finantsvarade puhul, mida kajastatakse õiglases väärtuses läbi kasumiaruande, tehingukulusid algse soetusmaksumuse arvestamisel ei liideta.
Lühiajaliste finantsinvesteeringute kajastamine bilansis oleneb sellest, mis liigiga väärtpaber on:
- Kauplemiseesmärgil soetatud väärtpaberid kajastatakse reaalväärtuses. Soetusmaksumuse ja reaalväärtuse vahe kantakse aruandeperioodi kasumiaruandesse finantstulu- või kuluna.
- Lunastustähtajani hoitavad väärtpaberid (näit. tavavõlakirjad) esitatakse korrigeeritud soetusmaksumuses, vahe esitatakse aruandeperioodi kasumiaruandes.
- Tuletisväärtpaberid kajastatakse reaalväärtuses, muutused kajastuvad kasumiaruandes.
Majandusaasta aruande lisas esitatakse eeltoodud väärtpaberite lahtikirjutus.
Aktsiate ja muude väärtpaberite müük on finantstehing ja müügist saadud tulem esitatakse kasumiaruandes finantstehingute osas.
Lühiajaliste finantsinvesteeringute hoidmisel üle majandusaasta lõpu tekib vajadus nende soetusmaksumuse korrigeerimiseks reaalväärtusele vastavaks.
Muutused kajastatakse ajutistel kontodel, mis kajastuvad aruandeperioodi kasumiaruandes ja soetusmaksumuses püsivkontodel.
Kannete näited:
Väärtpaberite soetamine
D Lühiajaline finantsinvesteering 10000.-
K Pangakonto 10000.-
Väärtpaberite müük
D Pangakonto 10500.-
K Lühiajaline finantsinvesteering 10000.-
K Finantstulu 500.-
Väärtpaberite ostmine (muutused läbi kasumiaruande, kajastatud õiglases väärtuses)
D Lühiajaline finantsinvesteering 9950.-
D Muud finantskulud 50.-
K Pangakonto 10000.-
Näide: Firma ostab 1000 TEISE FIRMA aktsiat. Aktsia ostuhind on 75 eurot, lisaks tuleb tasuda maaklertasud 100 eurot.
Raamatupidamiskanne:
D Lühiajalised finantsinvesteeringud 75100.-
K Pangakonto 75100.-
Ostetud aktsiatelt on firmal võimalik teenida dividendi.
Oletame näiteks, et deklareeriti ja maksti välja dividend 5 eurot aktsia kohta. Dividendide laekumise kohta tehakse kanne:
D Pangakonto 5000.-
K Dividenditulu 5000.-
Kui aktsiaid müüakse, siis arvutatakse raha sissetulek aktsiate müügist järgmiselt:
Raha sissetulek = Maksumus müügihinnas – maakleri teenustasu
Firma müüs ostetud 1000 aktsiat hinnaga 100 eurot/tk. Maakleritasu oli 100 €.
Raha sissetulek aktsiate müügist:
Maksumus müügihinnas 1000 x 100 = 100000 €
Miinus maakleritasud 100 €
Raha sissetulek 99900 €
Raamatupidamiskanne:
D Pangakonto 99900.-
K Lühiajalised finantsinvesteeringud 75100.-
K Tulu aktsiate müügist 24800.-
Kui majandusaasta jooksul soetati sama majandusüksuse väärtpabereid erinevate soetushindadega ja müüdi osakaupa, kasutatakse väärtpaberite realiseerimise hindamiseks sobivat materiaalsete varude arvestusmeetodit, mida käsitleme osas „Varude arvestusmeetodid“
Nõuete ja ettemaksete arvestus
Lühiajalised nõuded on üldjuhul finantsvarad. Finantsvarde arvestust käsitleb RTJ 3. Erandiks on rendilepingutest tulenevad nõuded (käsitleb RTJ 9).
Lühiajalised nõuded võetakse arvele soetusmaksumuses so selle rahasumma väärtuses, mis nende eest täitmiseks laekub.
Lühiajalised nõuded jagunevad:
- Nõuded ostjate vastu
- Maksude ettemaksed ja tagasinõuded
- Muud lühiajalised nõuded
- Ettemaksed teenuste eest
Nõuded ostjate vastu on kõik kaupade või teenuste müügist tekkinud nõuded. Selles rühmas ei kajastata muudest müükidest (näiteks põhivara müük) tekkinud nõudeid, mida kajastatakse muude lühiajaliste nõuete rühmas. Ostjate puhul on ülioluline operatiivne ja korrektne arvestus, et ettevõttes oleks alati ülevaade tähtajaks laekumata arvetest ning oleks võimalik rakendada meetmeid nende sissenõudmiseks.
Sünteetilist arvestust ostjate laekumata arvete kohta peetakse pearaamatus vastavatel kontodel, analüütilist arvestust peetakse müügireskontros. Müügireskontrot võib pidada arvutis vastava majandustarkvara moodulis, Exceli tabelis või muul moel. Oluline on, et müügireskontro annab täpse ülevaate võlgnevustest ostjate lõikes. Müügireskontro on oma olemuselt allkontode kogum ostjate lõikes. Juhul, kui ostjaid on vähe, võib analüütilise arvestuse ära jätta ning avada pearaamatus igale ostjale oma võlgnevuse konto.
Maksude ettemaksed ja tagasinõuded on maksude osas tekkinud ettemaksed (käibemaks, tulumaks, sotsiaalmaks, töötuskindlustusmakse, pensionikindlustusmakse, aktsiisimaks jm). Iga maksu kohta peetakse arveldust eraldi (iga maksu kohta tuleks avada eraldi konto). Maksude ettemakseid ei saldeerita (tasaarvestata) kohustustega teiste maksude osas.
Kuna Maksu- ja Tolliametis on avatud ettemaksukontod, millel Maksu- ja Tolliamet haldab maksumaksja rahalisi toiminguid (nt raha laekumine, nõuete tasumine, raha tagastamine jne), siis võib ka ettevõtte kontoplaanis avada konto maksude ettemakseteks. Raha kandmise aeg ettemaksukontole on isiku enda otsustada. Kohustuse kontolt maha arvestamine toimub automaatselt kohustuse tähtaja saabudes. Maksukohustuslase rahalised kohustused arvestatakse ettemaksukontolt maha nende tekkimise järjekorras, kusjuures ühe ja sama tähtpäevaga nõuete täitmisel võetakse aluseks maksuliigipõhine järjestus, vastavalt 1. jaanuaril 2009 kehtima hakanud maksukorralduse seaduse §-le 105. Seega tuleb ka ettevõttes vastava tähtaja saabudes, kanda maksude ettemakse koondkontolt maksude tasumised maksude kontodele.
Muud lühiajalised nõuded on muud juhuslikuma iseloomuga lühiajalised nõuded. Näiteks põhivara müügist tekkinud lühiajalised nõuded, antud lühiajalised laenud (ka antud pikaajaliste laenude järgmisel aruandeperioodil laekuv osa), aruandvatele isikutele antud avansid jm.
Ettemaksed teenuste eest on ettemaksed selliste teenuste eest, mis tulevikus kajastatakse kuludes (näiteks rendi ettemaks, kindlustuse ettemaks jm). Siia ei kuulu ettemaksud, mille eest tulevikus saadav teenus võetakse arvele varude rühmas st arvatakse ostukaupade, lõpetamata toodangu või valmistoodangu soetusmaksumusse (omahinda). Näiteks arvatakse toodangu omahinda tootmise otstarbel soetatud elektrienergia ning ettemaks selle eest kajastatakse varude rühmas. Kui aga ettemaks on tehtud administratiivhoones kasutatava elektrienergia eest, on tegemist ettemaksuga teenuste eest.
Aastaaruande koostamisel nõuete kajastamine
Aastaaruande koostamisel tuleb nõuded inventeerida. Nõuete inventeerimiseks saadetakse ostjatele saldoteatised, kus näidatakse ära oma raamatupidamises kajastatud saldo ja palutakse sellele kirjalikku kinnitust. Kui saldodes esineb erinevusi, tuleb nende põhjused selgitada ja teha arvestuses vajalikud korrektiivid. Reeglina kontrollitakse saldoteatistega majandusaasta lõpu seisu, kuid saldode inventuur võib toimuda ka varasema seisuga. Siiski ei tohiks saldode kontroll toimuda varem kui kaks kuud enne majandusaasta lõppu.
Samuti tuleb aastaaruande hinnata laekumata nõuete laekumise tõenäosust. Kui nõuete laekumine ei ole tõenäoline, tuleb need alla hinnata.
Nõudeid võib hinnata ka sagedamini. Nõuete hindamise sagedus sõltub ettevõttesisesest arvestuse korraldusest. Protseduurireeglid kehtestatakse raamatupidamises sise-eeskirjadega.
Nõuded, mille laekumine ei ole tõenäoline, jagatakse ebatõenäoliselt laekuvateks ja lootusetuteks nõueteks:
- Nõue on ebatõenäoliselt laekuv kui on tekkinud kahtlusi, kas see laekub – tähtaeg on ületatud, on saadetud meeldetuletuskirju, võlglase vastu on algatatud likvideerimis- või pankrotimenetlus.
- Nõue on lootusetu kui võlgnikku ei leita, kui oma nõuet ei ole võimalik likvideerimis- või pankrotimenetluses kaitsta, kui nõude sissenõudmine osutub liialt kulukaks.
Ebatõenäoliseks hinnatud nõuded kajastatakse nn kontra-aktiva kontol. Kontra-aktiva konto on konto, mida kasutatakse mingi varakonto (antud juhul konto „Nõuded ostjate vastu“) saldo reguleerimiseks ning mille saldo kajastatakse miinusega aktivas (kontra-aktiva konto saldo on alati kreeditis)
Ebatõenäoliselt laekuvaks hinnatud või lootusetu nõude laekumine kajastatakse kulude vähendamisena. Selline käsitlus tuleneb üldpõhimõttest, et hinnangu muutus kajastatakse alati vastupidise lausendiga sellele, millega esialgne hinnang kajastati.
Kannete näited:
Firma A müüb kaupa ostjale summas 9440 eurot (kaup 7867 eurot+ käibemaks 1573 eurot). Ostja tasub kauba eest 21 päeva jooksul.
D Ostjate tasumata summad 9440.-
K Müügitulu 7867.-
K Käibemaks 1573.-
Raha laekumisel tehakse kanne:
D Pangakonto 9440.-
K Ostjate tasumata summad 9440.-
Ostjale esitatud arve laekumine summas 5000 eurot firmale A on vähetõenäoline, kuna ostjale on kuulutatud pankrot. Firma A kannab ebatõenäoliselt laekuva arve kuludesse:
D Muud ärikulud 5000.-
K Ebatõenäoliselt laekuvad summad 5000.-
Juhul, kui varem tehtud hinnang ebatõenäoliselt laekuvate nõuete summa kohta hiljem muutub, tuleb seda kajastada hinnangu muutumise perioodi kasumiaruandes ja mitte korrigeerida tagasiulatuvalt eelmisi perioode. Ebatõenäolise või lootusetu nõude laekumine tuleb näidata kulu vähendusena perioodis, mil laekumine toimub.
Firma A on kandnud ostjale esitatud nõude summas 5000 eurot kuludesse ja võtnud selle arvele ebatõenäoliselt laekuva arvena.
Hiljem laekub nõudest firma A pangakontole 3000 eurot. Firma A teeb kande:
D Pangakonto 3000.-
K Muud ärikulud 3000.-
D Ebatõenäoliselt laekuvad summad 3000.-
K Ostjate tasumata summad 3000.-
Nõue on lootusetu kui ettevõttel puuduvad igasugused võimalused nõude tagasisaamiseks.
Tehakse kanne, kus ebatõenäoliselt laekuv nõude kantakse maha lootusetuna:
D Ebatõenäoliselt laekuvad summad 5000.-
K Ostjate tasumata summad 5000.-
Kui lootusetut nõuet pole varem kulusse kantud, tehakse kanne:
D Muud ärikulud 5000.-
K Ostjate tasumata summad 5000.-
Lootusetu nõude laekumisel tehakse kanne:
D Pangakonto 5000.-
K Muud ärikulud 5000.-
Firmade puhul, mis müüb järelmaksmisega, on ebatõenäolisest laekumisest tingitud kulu täiesti tavaline kulu, nii nagu seda on palgakulu või seadmete amortisatsioonikulu.
Ebatõenäoliselt laekuvate summade osatähtsust ostjate tasumata summade lõppjäägis, saab hinnata kogemuslikult, missugune osa kõigist ostjate tasumata summadest jääb saamata.
Ebatõenäolise laekumise mõõtmiseks ning kajastamiseks võib kasutada kas statistilisi meetodeid või otsese mahakandmise meetodit.
Statistilised meetodid tuginevad hinnangutele e prognoosidele.
Statistilised meetodid on:
- Osatähtsus krediitmüügist
Krediitmüügi all mõistetakse järelmaksmisega müüki. Ebatõenäoliselt laekuvate summade e väärtusvähendi arvutamisel võetakse aluseks eelnevatel perioodidel laekumata jäänud summade osatähtsus krediidimüügist. Kulu ebatõenäolisest laekumisest fikseeritakse korrigeerimiskandega perioodi lõpus.
Kulu ebatõenäolisest laekumisest = Ebatõenäolise laekumise määr x krediitmüük
Näide: Eelmise aasta kogemusest on näha, et keskmiselt 2,5% krediitmüügist jääb laekumata. Aasta järelmaksmisega müük moodustas 100000 eurot. Aasta lõpus tehakse korrigeerimiskanne väärtusvähendi moodustamiseks: 100000 x 2,5% (0,025) = 2500.-
D Kulu ebatõenäolisest laekumisest 2500.-
K Ebatõenäoliselt laekuvad summad 2500.-
- Osatähtsus ostjate arvete lõppjäägist
Siin lähtutakse aasta lõpu laekumata arvete seisust. Kulu ebatõenäolisest laekumisest fikseeritakse korrigeerimiskandega perioodi lõpus
Näide: Firmas on laekumata arvete lõppjääk 31.12 39000.- eurot. Eelmiste aastate kogemustest lähtuvalt on teada, et keskmiselt 15,5% ostjate laekumata arvete lõppjäägist jääb laekumata. Oletame, et kontol Ebatõenäoliselt laekuvad summad (väärtusvähend) oli aasta lõpu seisuga kreeditsaldo 1000.- eurot. Kreeditsaldo tekib kui lootusetu võlgnevusena kanti maha väärtusvähendist väiksem summa. Seega tuleb arvestada, et 1000.- eurot on juba kontol jäägis.
15,5% (0,155) x 39000 = 6045.-
Seega aasta lõpul tehakse järgmine korrigeerimiskanne:
6045.- – 1000.- = 5045.-
D Kulu ebatõenäolistest laekumistest 5045.-
K Ebatõenäoliselt laekuvad summad 5045.-
- Aegumisprotokolli meetod
Seda meetodit nimetatakse bilansimeetodiks, sest lähteandmed võetakse bilansist ning ostjatele tasumata summadest hinnangulise osana arvutatud ebatõenäoliselt laekuvad summad kantakse bilanssi. Selleks koostatakse aegumisprotokoll. Aegumisprotokolli võib koostada ka kaubagruppide või allüksuste lõikes.
Aegumisprotokoll :
| Tasumata arvete vanus
(maksetähtaja ületamine) |
Summa | Laekumata jäävate arvetehinnanguline osatähtsus (%) | Ebatõenäoliselt laekuvad arved summas |
| aegumata | 21900 | 1 | 219 |
| 0-30 päeva | 14250 | 2 | 285 |
| 31-60 päeva | 4200 | 10 | 420 |
| 61-90 päeva | 2450 | 30 | 735 |
| Üle 90 päeva | 1600 | 50 | 800 |
| Kokku: | 44400 | 2459 |
Tehakse kanne:
D Muud ärikulud 2459.-
K Ebatõenäoliselt laekuvad summad 2459.-
Otsese mahakandmise meetod
Laekumata summade otsene mahakandmine tuleb kõne alla üksnes juhul, kui firma krediitmüügi maht on suhteliselt väike.Kui selgub, et teatud nõudesumma laekumine on ebatõenäoline (ostjale on saadetud meeldetuletuskirju, millele ei vastata, ostja pankrot), kantakse see summa kohe kuluks. Otsese mahakandmise tunnuseks on ebatõenäolise laekumise sisuline samastamine lootusetu võlaga, mistõttu pole mõtet moodustada väärtusvähendit.
Näide: Kahe arve laekumine on vähetõenäoline. Arved kantakse maha, debiteerides kulu ebatõenäolisest laekumisest ning krediteeritakse ostjate arveid.
D Kulu ebatõenäolisest laekumisest 14000.-
K Arveldused ostjatega /Firma A) 8000.-
K Arveldused ostjatega /Firma A) 6000-
Ostjate poolt tasumata summadest tingitud võimalike finantsriskide maandamiseks ja rahakäibe genereerimiseks, on võimalik tekkinud nõuded ostjate vastu müüa kolmandale osapoolele – finantsinstitutsioonile (näiteks liisingufirma).
Sellist tehingut nimetatakse faktooringuks.
Riskide jaotuse alusel liigitatakse faktooringtehingud kahte põhirühma:
- Regressiõiguseta faktooring
- Regressiõigusega faktooring
Regressiõiguseta faktooringu puhul kannab kogu riski, kaasaarvatud ka arvete mittelaekumisest tingitud risk, faktor e nõuete ostja.
Regressiõigusega faktooringu puhul kannab kogu riski nõuete müüja st kui ettevõtte poolt müüdava kauba ostja ei tasu arve eest tähtaegselt, on nõude müüja kohustatud faktorilt arve tagasi ostma.
Kannete näited:
Ettevõte müüb 200000 euro eest nõudeid ostjate vastu maksetähtajaga 4 kuud liisingfirmale, saades selle eest 185000 eurot. Kogu risk nõuete kogumise eest läheb üle ostjale. Regressiõiguseta faktooringut tuleb kajastada kui nõuete müüki:
D Pangakonto 185000.-
K Muud ärikulud 15000.-
K Ostjate tasumata summad 200000.-
Tekkinud kulu võib kajastada nii nõuete allahindluse kuluna kui ka otseselt finantskuluna.
Sama tehingu puhul, kuid kasutades regressiõigusega faktooringu lepingut, on 4 kuud pärast tehingu sõlmimist liisingfirmal õigus laekumata nõuded ettevõttele tagasi müüa. Kuna ostjal on nõuete tagasimüügiõigus, tuleb tehingut kajastada finantseerimistehinguna (kui nõuete tagatisel saadud laenu), mitte müügitehinguna:
D Pangakonto 185000.-
K Faktooringkohustus 185000.-
Ettevõte peab arvestama nagu igalt laenult arvestama tekkepõhiselt intressikulu, mis antud näites on 6000 eurot.
Nõude laekumisel, tasaarveldusel faktooringkohustusega ja ülejäägi tagastamisel ettevõttele tehakse järgmine kanne:
D Faktooringkohustus 185000.-
D Intressikulud 6000.-
D Pangakonto 9000.-
K Ostjate tasumata summad 200000.-
Muud lühiajalised nõuded
Selle bilansikirje all kajastame pemiselt järgmisi nõuded:
- Ettemaksed aruandekohustulikele isikutele
- Ettemakstud lähetuse avanss
- Ettemakstud tulevaste perioodide kulud
Ettemaksude bilansikirje alla võib vastavalt vajadusele luua täiendavaid kirjeid näiteks ettemakstud puhkusetasu, ettemakstud töötasu jne. Raamatupidamise sise-eeskirjas määratakse, kes kehtestab ettevõtte töötajate nimekirja, kellel ja mis tingimustel on õigus saada majandus- või lähetuse avanssi, millal tuleb aruandekohustuslikul isikul esitada majandus- või lähetuse kulu aruanne.
Kannete näited:
Ettemakstud majanduskulude avanss
D Ettemaksed aruandekohustuslikele isikutele
K Pangakonto
Ettemakstud lähetuse avanss
D Ettemaksed lähetuseks
K Pangakonto
Ettemakstud tulevaste perioodide kulud. Ettemakstud perioodika tellimused jm järgmiste perioodide kulud. Kui ettevõte maksab järgmise majandusaataks tellitud kauba või teenuste eest, siis need kulud kirjendatakse bilansis kontol „Ettemakstud tulevaste perioodide kulud“. Tellitud kaubad kantakse nende saamisel kas varudesse või kulukontole; teenuste eest tehtud ettemaks kantakse kulukontole siis kui need teenused on kasutatud.
D Ettemakstud tulevaste perioodide kulud
K Pangakonto
Varud
Varude arvestuse aluseks on RTJ 4 Varu.
Varudega seotud mõisted:
Varud on varad, mida hoitakse müügiks tavapärase äritegevuse käigus, mida parajasti toodetakse müügiks tavapärase äritegevuse käigus ning materjalid või tarvikud, mida tarbitakse tootmisprotsessis või teenuste osutamisel.
Soetusmaksumus on vara omandamise või töötlemise ajal vara eest makstud raha või
üleantud mitterahalise tasu õiglane väärtus.
Õiglane väärtus on summa, mille eest on võimalik vahetada vara või arveldada kohustust
teadlike, huvitatud ja sõltumatute osapoolte vahelises tehingus.
Neto realiseerimisväärtus on toote hinnanguline müügihind tavapärase äritegevuse
käigus, millest on maha arvatud hinnangulised kulutused, mis on vajalikud toote
müügivalmidusse viimiseks ja müügi sooritamiseks.
Varusid kajastatakse bilansis järgmistes rühmades:
- tooraine ja materjal;
- lõpetamata toodang;
- valmistoodang;
- müügiks ostetud kaubad;
- ettemaksed varude eest.
Tooraine ja materjal on selline vara, mida toodetakse ise või saadakse väljastpoolt ettevõtet ning mida kasutatakse otseselt lõpptoodangu valmistamiseks. Toorainena käsitletakse näiteks väetisi, ravimeid, toorpuitu, lehtmetalli, määrdeõlid, pakkematerjalid.
Lõpetamata toodang, nagu nimetus ütleb, on tootmisprotsessis pooleliolev toodang, millel ei ole valmistoodangule omaseid kvalitatiivseid ega kvantitatiivseid tunnuseid. Lõpetamata toodangu kogus sõltub tootmisprotsessi kestvusest.
Valmistoodang on lõpetatud toodang mis ootab realiseerimist, näiteks teravili, marjad, mugulad, mööbel, vorstid, singid jne.
Müügiks ostetud kaubad on vahendamise, edasimüügi eesmärgil soetatud kaubad, mida ettevõte ei kavatse oma tootmisprotsessis kasutada. Kui ettevõte hakkab esmalt müügiks ostetud kaupasid ise kasutama tuleb need bilansis ümber klassifitseerida tooraineks ja materjaliks või põhivaradeks. Lähtutakse vara maksumusest ja kasutusotstarbest.
Ettemaksed varude eest, kus ettemakseid vaadeldakse nagu kättesaadud materiaalset vara, kuigi reaalselt seda veel ei ole.
Tootmisettevõtte ja kaubandusettevõtte varude struktuur on erinev.
Tootmisettevõttes on varudeks toore, materjal, lõpetamata toodang ja valmistoodang. Kaubandusettevõttes on varudeks kaubad, mis soetatakse edasimüügi eesmärgil ning arvestust peetakse sissetuleva ja väljamineva kauba osas.
Varude arvestus peab tagama varude:
- täieliku ja õigeaegse arvelevõtmise;sissetuleku, väljamineku ja ettevõtte sisese ümberpaigutamise õige ning õigeaegse dokumenteerimise;
- registreerimise nende hoiukohtade (nt. ladude, riiulite) järgi, vajadusel ka vastutavate isikute järgi;
- puutumatuse ja süstemaatilise kontrolli nende kasutamise üle ettenähtud otstarbel;
- täpsete andmete saamise olemasolevate varade väärtuste jääkide kohta.
Varude igapäevase arvestuse korraldus ettevõttes sõltub ettevõtte suurusest, sellest kui olulised on varud ettevõtte kui terviku seisukohalt ning vahenditest, mida ettevõtte suudab või peab vajalikuks varude arvestuseks kulutada.
Varude esmane arvele võtmine ja edasine kajastamine bilansis
Varude bilansikirjetele avatakse üks või mitu sünteetilist kontot. Näiteks põllumajandusettevõttes võib bilansikirjele Valmistoodang avada kontod Taimekasvatussaadused, Loomakasvatussaadused, Kõrvaltoodang.
Täpsustav analüütiline arvestus toimub üksikute toodanguliikide lõikes nii rahaliselt kui ka koguseliselt. Taimekasvatussaaduste konto analüütiline arvestus toimub teraviljade, rapsi, kartuli lõikes. Detailsusaste määratakse ettevõtte poolt.
Varude arvestuse juures keskseks küsimuseks on soetusmaksumuse määramine.
Soetusmaksumus on vara omandamise või töötlemise ajal vara eest makstud raha või
üleantud mitterahalise tasu õiglane väärtus.
Soetusmaksumus koosneb:
- ostukulutustest;
- tootmiskulutustest;
- muudest kulutustest, mis on vajalikud varude viimiseks nende olemasolevasse asukohta ja seisundisse.
Ostukulutused sisaldavad lisaks ostuhinnale varude ostuga kaasnevat tollimaksu, aktsiisimaksu, riigilõivu, muid mittetagastavaid makse (näiteks käibemaks juhul kui seda ettevõttele ei tagastata) ja varude soetamisega otseselt seotud transpordikulutusi, pakkimise ja ladustamisega seotud kulusid.
Varude tootmiskulutused on:
- toodetega seotud otsesed kulutused
- tootmises kulutatud materjali maksumus
- tootmistööliste palgad koos sotsiaalmaksudega
- muud otsesed tootmiskulutused;
- tootmise üldkulud:
- tootmisruumide ja –seadmete amortisatsioon või rent
- tootmisruumide ja –seadmete remondikulu
- tootmisega kulutatud vesi, aur, elekter
- tootmisega seotud juhtkonna ja abipersonali (nt ostujuhi, tootmistsehhi juhi, materjalilao raamatupidaja, tootmisruumide koristaja) palgad koos sotsiaalmaksudega
- muud üldkulud.
Muud kulutused on laenukasutuse kulutused (näiteks laenuintressid) mis võivad osutuda vajalikuks varude viimiseks nende olemasolevasse asukohta ja seisundisse. Laenukasutuse kulutusi arvestatakse varude soetusmaksumusse ainult juhul, kui varude valmistamiseks on vajalik pikem ajaperiood ja tootmist finantseeritakse laenu või muu intressikandva võõrkapitaliga (näiteks laevaehitus, mis vältab üle aasta).
Kui toodetakse samal ajal mitu toodet, jagatakse tootmise üldkulud proportsionaalselt eri toodete soetusmaksumuse vahel. Selleks valib ettevõte endale sobiva meetodi. Praktikas tavatsetakse jagada üldkulud toote otsekulude ja müügihinna järgi. Valitud meetodit peab kasutama järjepidevalt.
Tootmise püsivate üldkulude (nt tootmisruumide ja –seadmete amortisatsioon) jagamisel tuleb arvesse võtta normaalset tootmismahtu. Normaalne tootmismaht on toodangu maht, mis saadaks antud ruumides ja seadmetega normaalkoormusel töötamisel. Kui toodangu maht on normaalsest väiksem, kantakse toodangu soetusmaksumusse ainult tegelikule tootmismahule vastav osa tootmise püsivatest üldkuludest.
Näide: kui tootmisruume ja –seadmeid kasutatakse vaid 60% ulatuses nende normaalsest tootmismahust, kantakse toodangu soetusmaksumusse 60% tootmisruumide ja –seadmete rendist või amortisatsioonist, ülejäänud 40% kantakse aruandeperioodi kuludesse.
Varude soetusmaksumusse ei lülitata, vaid kajastatakse perioodikuluna järgmised kulutused:
- normaalsest suuremad tootmiskaod;
- laokulud, v.a juhul, kui need on vältimatud tootmisprotsessi käigus;
- mittetootmislikud üldkulud, mis ei ole vajalikud varude viimiseks nende olemasolevasse asukohta ja seisundisse;
Tooraine, materjalide ja kaupade soetusmaksumus moodustub nende ostuhinnast ning muudest soetamisega seotud otsestest ja kaudsetest väljaminekutest.
Varude soetusmaksumus võib sõltuda ka nende eest tasumist tootmisvõimsuste kasutamise määrast.
Juhul kui varude eest tasutakse tavapärasest pikema aja jooksul, lugeda ostuhinnaks tähtaja puhul kasutatavat ostuhinda. Vahet tegeliku ostuhinna ja tavapärase tasumistähtaja puhul kasutatava ostuhinna vahel kajastatakse intressikuluna.
Näide: Leivatööstus sõlmib püsitarnijaga kokkuleppe, et tasub suurema koguse rukkijahu eest tavapärase 30 päeva asemel 90 päeva jooksul. Kompenseerimaks pikemat maksetähtaega tasutakse ühe tonni jahu eest tavapärase 400 euro asemel 415 eurot. Jahu soetusmaksumuse määramisel loetakse ostuhinnaks 400 eurot tonni kohta. Hinnavahe 15 eurot tonni kohta kajastatakse intressikuluna.
Kui tootmine ei toimu täisvõimsusel, võetakse soetusmaksumusse ainult kasutatud võimsusele vastavad tootmise üldkulutused. Üleliigsed tootmise üldkulutused kajastatakse perioodikuludes.
Näide: Lihatööstus toodab 40% sellest kogusest, mida olemasolevad tootmisruumid ja –seadmed võimaldaksid. Tootmisruumide rent on 5000 eurot kuus ning tootmisseadmete amortisatsioon 1000 eurot kuus. Ühes kuus toodetud lihatoodete soetusmaksumusse arvestatakse 2000 eurot (40% 5000-st) tootmisruumide rendikulu ning 400 eurot (40% 1000-st) tootmisseadmete amortisatsioonikulu. Ülejäänud rendikulu ja amortisatsioon kajastatakse perioodikuluna.
Kande näide:
Varude arvelevõtmine arvega ostmisel
D Tooraine ja materjal
D Sisendkäibemaks
K Tarnijatele tasumata arved
Valmistoodang ja lõpetamata toodang võetakse arvele soetusmaksumuses, mis koosneb otsestest ja kaudsetest tootmisväljaminekutest e tootmiskuludest.
Kande näide:
D Valmistoodang
K Tootmise otsekulud
Tootmisprotsessi tulemusena võib lisaks põhitoodangule tekkida veel kõrvaltoodang.
Kõrvaltoodang ei ole iseenesest tootmisprotsessi eesmärk ja tekib tootmisprotsessi jäägina. Näiteks loomaksavatuses on kõrvaltoodanguks sõnnik, saetööstuses puidujäätmed. Kõrvaltoodangu üle võib arvestust pidada lihtsustatud viisil, võttes seda bilansis arvele neto realiseerimisväärtuses.
Toodangu puhul on mõiste „soetusmaksumus“ kasutusel olnud alles mõned aastad. Varem kasutati mõistet „omahind“, raamatupidajate kõnepruugis on see ka praegu laialdaselt kasutusel.
Neto realiseerimisväärtus on toote hinnanguline müügihind tavapärase äritegevuse käigus, millest on maha arvatud hinnangulised kulutused, mis on vajalikud toote müügivalmidusse viimiseks ja müügi sooritamiseks.
Varud võetakse esmalt bilansis arvele soetusmaksumuses.
Edaspidi kajastatakse varusid bilansis nende soetusmaksumuses või netorealiseerimisväärtuses, sõltuvalt sellest kumb on madalam. Iga aruandeperioodi lõpus tuleb varud kriitiliselt üle vaadata, et kindlaks teha objektid, mille netorealiseerimisväärtus on langenud madalamale nende soetusmaksumusest. Varude allahindlus peaks toimuma individuaalselt erinevate kaupade või toodete lõikes. Allahindluse põhjused ja summad tuleb korrektselt dokumenteerida.
Soetusmaksumuse ja netorealiseerimisväärtuse vahe kajastatakse aruandeperioodi kuluna.
Neto realiseerimisväärtuse arvestamisel peab silmas pidama püsivalt muutunud turuväärtust. Varude hindamisel ei saa aluseks võtta juhuslikke ja ajutisi hinna kõikumisi.
Järgmiste asjaolude esinemisel peab ettevõtte juhtkond kaaluma vajadust varude allahindluseks:
- varude füüsiline inventuur on tuvastanud, et varud on riknenud või nende füüsiline seisund on halvenenud;
- sarnaste varuobjektide turuhind on langenud;
- teatud varuobjekte pole pikema aja vältel suudetud müüa ega kasutada ning eksisteerib kahtlus, kas neid suudetakse realiseerida mõistliku aja vältel.
Asjaolud, mis põhjustasid varude allahindluse, võivad järgnevatel perioodidel muutuda. Seetõttu tuleks varude hindamist teostada perioodiliselt ning tõsta netorealiseerimismaksumust, kui allahindlust tinginud tegurid enam ei toimi.
Varude arvestussüsteemid
Varude arvestusmeetodi valikul on ettevõttel võimalus valida kahe süsteemi vahel:
- varude pidev arvestussüsteem;
- varude perioodiline arvestussüsteem
Arvestusmeetodi valik fikseeritakse raamatupidamise sise-eeskirjades.
Varude pidev arvestussüsteemi kasutamisel arvestatakse pidevalt varude muutumist, registreerides kõik sissetulekud ja väljaminekud iga majandustehingu toimumisel. Kogu arvestusperioodi jookusul on teada olemas oleva varu ning realiseeritud varu struktuur ja soetusmaksumus. Varude pideva arvestussüsteemi puuduseks on väga suur töömaht. Teiselt poolt võimaldab selle süsteemi kasutamine saada kiirelt infot varude tegeliku seisu kohta igal ajal, mistõttu on võimalik täpselt ajastada varude juurdesoetamist, et õigeaegselt tagada vajalik varude tase. Ainult pidev arvestussüsteem võimaldab avastada puudujäägid ning nende tekkepõhjused.
Varude perioodilise arvestussüsteemi kasutamisel varu muutumist arvestusperioodi jooksul pidevalt ei arvestata. Aruandeperioodi lõpul viiakse läbi olemasolevate varudefüüsiline inventuur. Peale seda on võimalik leida väljaläinud varude kogus ja maksumus järgmiselt:
Varude jääk arvestusperioodi algul + varude sissetulek (ost, arvelevõtt jne.) perioodi jooksul – varude jääk aruandeperioodi lõpul inventuuri alusel = realiseeritud vara lõppmaksumus
Perioodilise arvestussüsteemi eelis on vähene arvestustöö maht.
Perioodilise arvestussüsteemi puudused:
- puudub ülevaade varude seisust vajalikul hetkel, mistõttu nõrgeneb kontroll
olemasolevate varude üle;
- ei võimalda avastada varude füüsilisi puudu- ega ülejääke.
Varude perioodiline arvestus sobib väikeettevõtetele eelkõige nende lihtsuse tõttu. Samas, perioodilise arvestuse eelis on selle lihtsus, kuid see ei võimalda kontrolli varude väljamineku üle. Puudub info selle kohta, kui palju varusid müüdi, kui palju neist riknes või kui suur on varude puudujääk.
Varude pideva ja perioodilise arvestus võrdlus :
| Pidev arvestus | Perioodiline arvestus |
| · varude sissetulek registreeritakse ning
kajastatakse raamatupidamises vara suurenemisena · varude väljaminek registreeritakse ning kajastatakse raamatupidamises vara vähenemisena ning kuluna · perioodi lõpul inventeeritakse alles- olevad varud ning viiakse raamatupidamises kajastatud jääk vastavusse tegeliku jäägiga · inventuur ei pea toimuma bilansi- päeva seisuga. Inventuuri ja bilansipäeva vahelised varude sissetulekud ja väljaminekud registreeritakse ning kajastatakse raamatupidamises tavakorras · Eelis: võimaldab kontrollida varude allesolekut ja väljaminekut · Puudus: töömahukas, eeldab tehniliste vahendite ja tarkvara kasutamist |
· Varude sissetulek registreeritakse ning
kajastatakse raamatupidamises kuluna · Varude väljaminekut ei registreerita ning ei kajastata raamatupidamises · Perioodi lõpus inventeeritakse alles- olevad varud · Inventuur peab toimuma bilansipäeva seisuga. Inventuuri andmetel kajastatakse varude jääk raamatupidamises ning korrigeeritakse varude väljaminekut
· Eelis: lihtne, ei eelda tehniliste vahendite ning tarkvara kasutamist · Puudus: ei võimalda kontrollida varude allesolekut ning väljaminekut |
Näide: Kahe erineva varude arvestussüsteemi kasutamise mõjust ettevõtte tegevustulemustele
I Ettevõttes on kasutusel varude pidev arvestussüsteem:
Ettevõtte arvestusandmetel:
Varude jääk perioodil algul 200 tk. a` 10 summas 2000
Sissetulekud perioodi jooksul:
I 100 tk. a` 11 summas 1100
II 300 tk. a` 8 summas 2400
Väljaminekud perioodi jooksul:
I 200 tk. a` 10 summas 2000
II 50 tk. a` 11 summas 550
III 50 tk. a` 11 summas 550
Varude jääk perioodi lõpul: arvestusandmetel 300 tk. a` 8 summas 2400
Aruandeperioodi lõpul läbiviidud inventuuri andmetel selgus, et varude tegelik jääk on 280 tk. a`8 summas 2240 eurot ning puudujääk 20 tk. Puudujäägi põhjused ja süüdlane selgitatakse.
Aruandeperioodi kuludesse kantakse antud näite põhjal 300 tk. (200+50+50) summas 3100 eurot (2000+550+550).
Arvestuses kajastatud varude jääk viiakse vastavusse tegeliku jäägiga (280 tk. a`8 summas 2240 eurot). Puuduoleva 20 tk. maksumus nõutakse ettenähtud korras sisse süüdlaselt.
II Ettevõttes on kasutusel varude perioodiline arvestussüsteem.
Ettevõtte arvestusandmetel: Varude jääk perioodil algul 200 tk. a` 10 summas 2000
Sissetulekud perioodi jooksul:
I 100 tk. a` 11 summas 1100
II 300 tk. a` 8 summas 2400
Aruandeperioodi lõpul viidi läbi varude inventuur ja selgitati varude jääk 280 tk.
Väljamineku kohta puudus ettevõttes pidev arvestus, seetõttu arvutatakse aruandeperioodi kulud järgmiselt:
Varude jääk perioodi algul + sissetulekud perioodi jooksul – varude inventeeritud jääk
perioodi lõpul
Kuluks kantakse koguseliselt: 200+400-280 = 320 tk.
Kuluks kantakse summaliselt: 2000+3500-2240 = 3260 eurot.
Äritegevuses on tavaline, et varude soetushinnad võivad aasta jooksul mitu korda muutuda, kusjuures ühtede varude hinnad tõusevad ja teised langevad. Hindade muutumise tingimustes peab ettevõttes olema otsustatud varude jäägi ja väljaminekute hindamise kord. Otsuse varude hindamise meetodi valiku kohta langetab ettevõtte juhtkond ja vastav otsus peab olema fikseeritud ettevõtte raamatupidamise sise-eeskirjades
Arvestusmeetodi valikust sõltub varude soetusmaksumuse kuluna kajastamine ja bilansis kajastuv jääkmaksumus on erinev.
Kui pideva arvestuse puhul on kõik soetusmaksumuse mõõtmiseks vajalikud andmed (kogused, summad) raamatupidamisregistrites olemas, siis perioodilise meetodi puhul ei pruugi see nii olla.
Perioodilise arvestuse puhul on mõistlik kasutada RTJ 4 Varud lubatud soetusmaksumuse mõõtmise lihtsustatud meetodeid: standardhinna meetodit, jaehinna meetodit või viimast ostuhinda, kui nende meetodite tulemusena saadud soetusmaksumus on ligilähedane tegelikule soetusmaksumusele.
- Standardhinna meetodi puhul võetakse soetusmaksumuse mõõtmisel arvesse ostukulutuste ja tootmiskulutuste normtasemed;
Näide: Mööblivabrik on normkulutuste (materjal, tööjõukulud, tootmisseadmete amortisatsioon ja hooldus jm) alusel kalkuleerinud ühe söögilaua soetusmaksumuseks 100 eurot. Perioodi lõpus oli valmistoodangu laos 10 söögilauda ning tootmises 6 söögilauda, mille valmidusastmeks hinnati 20%.
Perioodi lõpu seisuga on valmistoodangu soetusmaksumus 1000 eurot (10 x 100) ning lõpetamata toodangu maksumus 120 eurot (6 x 100 x 20%).
- Jaehinna meetodi puhul loetakse varude soetusmaksumuseks nende müügihind, millest on maha arvatud brutomarginaal. See meetod on mõeldav juhul kui kasumimarginaal on kõikidel kaupadel sarnane.
Näide: Perioodi kaupade sissetulek ostuhinnas koos soetamisega seotud transpordikuluga on 80 000 eurot ja müügihinnas (ilma käibemaksuta) 100 000 eurot. Inventuuri andmetel oli perioodi lõpus kauba jääk müügihinnas (ilma käibemaksuta) 5000 eurot.
Brutomarginaal on 20% (((100 000 – 80 000) / 100 000) x 100), kauba jääk soetusmaksumuses on 4000 eurot (5000 – 20% x 5000).
- Viimase ostuhinna meetodi puhul loetakse soetusmaksumuseks viimane ostuhind.
Näide: Inventuuri andmetel oli toitlustusettevõtte laos perioodi lõpu seisuga 100 kg suhkrut. Viimane suhkru ostuhind oli 0,45 eurot/kg. Suhkru soetusmaksumuseks loetakse 45 eurot (100 x 0,45).
Vastavalt Raamatupidamise seadusele on Eestis lubatud kasutada järgmisi kulusse kandmise hindamis-arvestusmeetodeid:
- individuaalmaksumuse meetod e tükimeetod;
- kaalutud keskmise soetushinna meetod;
- FIFO meetod (first in, first out).
Võimalusel kasutatakse müüdud või kasutatud varude kuludesse kandmisel individuaalmaksumuse meetodit. Saab kasutada juhul kui müügi- või kuluobjektid on selgelt eristatavad.
Individuaalmaksumuse meetodi e tükimeetodi korral lähtutakse varude tegelikust liikumisest. Kuludesse kantakse varu soetusmaksumus ja lõppjäägi maksumuseks on müümata varude maksumus.
Kaalutud keskmise soetushinna meetod lähtub eeldusest, et perioodi jooksul müüdud ja tootmisse antud varude maksumus on nende kaalutud keskmine soetusmaksumus. Kaalutud keskmist võib ümber arvutada kas iga uue partii saabumise järel või üks kord iga teatud perioodi (nt nädal või kuu) lõpul. Kaalutud keskmise arvutamise kord ja sagedus sätestatakse ettevõtte raamatupidamise siseeeskirjas.
Lõppjääk hinnatakse kaalutud keskmises soetusmaksumuses.
Meetodi rakendamiseks:
1) arvutatakse keskmine soetushind algjäägi ja kogu sissetuleku kohta
2) lõppjääk hinnatakse keskmises soetusmaksumuses
Aruandeperioodi kulu rahas arvutatakse samuti saldomeetodil:
ALGJÄÄK + SISSETULEK – LÕPPJÄÄK
Näide: Varu algjääk 10 ühikut a’ 125. Aruandeperioodi jooksul soetati I partii 4 ühikut a’130,
II partii 12 ühikut a’ 140 ja III partii 6 ühikut a’ 145.
Inventuuri tulemusel tuvastati, et varude lõppseis on 8 tükki.
Esmalt leitakse kaalutud keskmine soetusmaksumus:
10*125 + 4*130 + 12*140 + 6*145 = 4320
4320/32(10 + 4 + 12 + 6) = 135
Varude lõppjääk hinnatakse kaalutud keskmises soetushinnas:
8*135 = 1080
Aruandeperioodi kuludesse kantakse varusid:
10*125 + 4*130 + 12*140 + 6*145 – 1080 = 3240
FIFO on hindamismeetod, kus kuludesse kandmine toimub kauba (materjali)partiide sissetuleku järjekorras (kuludesse kantakse esimesena kauba algjääk, siis sissetulnud esimene kaubapartii, seejärel teine jne), hinnatuna vastava kaubapartii soetusmaksumuses.
Bilansis hinnatakse kauba lõppjääk viimas(t)ena sissetulnud kaubapartii(de) soetushinnas. Aruandeperioodil müüdud kauba soetusmaksumus leitakse saldomeetodil:
ALGJÄÄK + SISSETULEK – LÕPPJÄÄK
Näide: Varu algjääk 10 ühikut a’ 125. Aruandeperioodi jooksul soetati I partii 4 ühikut a’130,
II partii 12 ühikut a’ 140 ja III partii 6 ühikut a’ 145.
Inventuuri tulemusel tuvastati, et varude lõppseis on 8 tükki.
Varude lõppjäägi maksumus:
6*145 + 2*140 = 1150
Aruandeperioodi kuludesse kantakse varusid:
10*125 + 4*130 + 12*140 + 6*145 – 1150 = 3170
Kannete näited
Kauba kuluks kandmine peale selle müüki
D Kaubad, toore, materjal ja teenused
K Ostetud kaubad müügiks
Materjalide kandmine tootmiskuludesse
D Tootmiskulud
K Tooraine ja materjal
Valmistoodangu müümine, selle kuluks kandmine
D Kaubad, toore, materjal ja teenused
K Valmistoodang
Peale kirjeldatud meetodit tuntakse raamatupidamisarvestuses veel LIFO-meetodit, mis tuleneb inglise keelsest väljendist Last-in, first-out. Selle meetodi kasutamisel eeldatakse, et kuludesse kantakse viimasena saadud varu soetusmaksumus ning lõppjääk kajastatakse kõige varem saabunud ja veel müümata või kasutamata partiide soetusmaksumuses. LIFO-meetodit soovitatakse kasutada kõrge inflatsiooni tingimustes. Eestis ei ole LIFO- meetodi kasutamine praegu lubatud.
Dokumentatsioon varude arvestuses
Tooraine ja materjali ning müügiks ostetud kaupade arvelevõtmisel on aluseks tarnijate arved, saatedokumendid, kviitungid jne.
Kauba ja tootmisvarude vastuvõtmisel tuleb kontrollida vastuvõetavate väärtuste kogust ja kvaliteeti ning võrrelda neid saatedokumentidel näidatuga.
Saatedokumentidele teeb väärtuse vastuvõtja märkuse nende vastuvõtmise kohta.
Valmistoodang, lõpetamata toodang arvelevõtmise dokumentideks on vastavad aktid, kus näidatakse arvelevõetava toodangu nimetused ning kogused.
Varude säilitamine toimub põhiliselt ladudes. Kõik väärtused (olenemata säilitamise kohast) peavad olema antud laohoidjate või teiste isikute vastutavale hoiule. Nimetatud isikud võtavad lattu vastu ja väljastavad laost väärtusi. Nende ülesandeks on ka laoarvestuse pidamine. Laoarvestust laoarvestuse kaartidel, millele märgitakse põhilised väärtusi iseloomustavad andmed. Arvestus toimub rahalises ja koguselises väljenduses.
Ettevõtte siseselt võib aset leida kauba või materjalide liikumine ühest asukohast teise, sellisel juhul kasutatakse ettevõtte siseseid saatelehti, millel näidatakse liikuva kauba või materjali nimetus ja kogus. Materjali kuluks kandmine toimub aktide alusel. Ettevõttes kehtestatud tähtaegadel koostavad materiaalselt vastutavad isikud algdokumentide ja laoarvestuse registrite alusel aruande. Aruande koostamise kord ja tähtajad kehtestatakse ettevõtte raamatupidamise sise-eeskirjadega.
Aruandes näidatakse:
- väärtuste jäägid perioodi alguses;
- sissetuleku- ja väljaminekuoperatsioonid;
- jäägid perioodi lõpuks
Varude inventeerimine
Varude inventeerimise kord peab olema fikseeritud raamatupidamise sise-eeskirjades.
Inventeerimise ülesanded on:
- Inventeerimisobjektide tegeliku olemasolu kindlakstegemine;
- Üleliigse ja kasutute varade kindlakstegemine;
- Varaobjektide hoidis-, säilitamis- ja kasutamistingimuste kindlakstegemine;
- Raamatupidamisarvestuses ja bilansikirjetel kajastatud summade reaalsuse kontrollimine.
Konkreetsete tähtaegade kehtestamisel tuleb arvestada nõudega, et majandusaasta lõpu inventuurid tuleb läbi viia mitte varem kui 2 kuud enne aruandeperioodi lõppu. Perioodilist varude arvestussüsteemi kasutades tuleks varusid inventeerida iga kuu. Inventuuri läbi viimiseks moodustatakse ettevõtte juhi käskkirjaga inventeerimiskomisjon. Komisjoni kuuluvad üldjuhul raamatupidaja, inventeeritavate objektidaga seotud isik, näiteks laohoidja. Inventeerimise käigus tehakse kindlaks varade tegelik seis kindlal ajamomendil, nende ülelugemise, -kaalumise, -mõõtmise teel. Inventuuri käigus selgitatakse varade üle-või puudujäägid võrreldes inventuuri andmeid arvestuslike näitajatega.
Igasugused erinevuste põhjused arvestuslike ning inventeeritud näitajate vahel tuleb välja selgita. Inventuuri käigus selgitatakse välja purunenud, riknenud või aegunud varude kogus ning hinnatakse arvel olevate varude reaalset turuväärtust. Kasutuskõlbmatute varude esinemisel tuleb need varud maha kanda. Kui arvel olevate varude väärtuses ilmnevad olulised erinevused nende reaalsest turuväärtusest, s.t nende soetusmaksumus on madalam kui netorealiseerimisväärtus, siis tuleb sellised varud alla hinnata. Kui järgnevatel aastatel ilmneb, et antud varude turuväärtus on tõusnud, siis võib neid üles hinnata nende algse soetusmaksumuseni. Varude maksumust ei tule alla hinnata, kui nendest või nende abil toodetud valmistoodang realiseeritakse eeldatavasti tegeliku maksumusega või sellest kallimalt.
Varude inventuur registreeritakse inventuuri lehtedel, millel on toodud inventeerimise kuupäev, inventeeritavate objektide nimetused. Lehtedele märgitakse inventuuritulemused ning inventeerimiskomisjoni liikmete nimed ja allkirjad. Inventeerimistulemuste võrdluse arvestuslike andmetega viib läbi raamatupidamine, kes edastab tulemused ettevõtte juhtkonnale
Loe edasi: https://rpteenus.ee/pohivarade-arvestus-raamatupidamises/